2.6 预算编制方法

预算编制方法是对未来经营状况和财务结果的事前模拟，可以有效地利用资金、严格控制成本、提高资金的使用效率。正确选择预算的编制方法，不仅可以提高预算编制的效率，还有助于提高预算指标的准确性。这也说明预算方法的正确选择是保证预算科学性、可行性的重要前提。根据不同的预算项目，预算方法可以分为固定预算、弹性预算、定期预算、滚动预算、增量预算、零基预算等。

2.6.1 固定预算与弹性预算

1．固定预算

固定预算法又称静态预算法，是根据预算期内正常的、可实现的某一业务量（如生产量、销售量）水平编制的预算，一般适用于固定费用或者数额比较稳定的预算项目。固定预算的运用范围最广、使用最简单。固定预算强调在特定预算期内预算的刚性，但环境是变动的，期初的预算并不能够完全反映已经发生变动的事实，因此需要对固定预算的刚性进行适当的修正，否则就容易导致预算的僵化，也容易形成鞭打快牛等问题。

2．弹性预算

与固定预算相对应，弹性预算是指按照预算期内可预见的多种业务量水平所编制的、能够适应不同业务量情况的预算。这种方法正是针对固定预算的主要不足而设计的，其预算编制的依据不是某一固定的业务量，而是一个可预见的业务量范围，因此使预算具有伸缩弹性，增强了预算的适用性。

（1）弹性预算的基本原理

在成本习性分析的基础上，以业务量、成本和利润之间的依存关系为依据，区分变动成本和固定成本，进而建立起业务量、成本与利润的数量对应关系，按照预算期可预见的各种业务量水平，编制出不同的业务量水平。

弹性预算编制原理的关键点就在于收入、成本、费用的习性特征及其对利润的影响。譬如，收入、变动成本和变动费用由于其金额均随业务量呈正比例增减变动，因此应重点把握和控制其单位额；而固定成本和费用由于其金额不受业务量变动的影响，相对固定不变，因而应重点把握和控制其总额。

（2）弹性预算的编制步骤

弹性预算需要事先选择适当的业务量计量单位并确定其有效变动范围，在此基础上按业务量与有关成本费用项目之间的内在关系进行编制。

弹性预算的编制公式为：

弹性预算数额=固定预算数额+变动预算数额×弹性

第一步，选择和确定业务量的计量单位和相关波动范围。计量单位一般按业务量的物理形态确定，如产量单位、机器工时、直接人工小时等；业务量范围应视企业或部门的业务量变化情况而定，一般以正常生产能力的70%0120%为宜。在相关范围内，单位变动成本和固定成本总额保持不变。

第二步，分析、预计各项成本费用项目的成本习性，并计算确定相关范围内各项变动成本的单位数和固定成本总额。首先将每项成本划分为变动或固定成本，再根据成本和产量之间的关系，分别计算单位变动成本和固定成本总额。

第三步，编制预算，确定预算中各项收入、支出的预算资料。

从理论上说，要使预算具有弹性，关键是按照收入、成本、费用、利润的不同习性，分别规划其在不同业务量下对资源的不同影响。业务量的间隔通常以5%015%为宜，间隔太大将失去弹性预算的优点，间隔太小则会增加不必要的预算编制工作量。显然，弹性预算的适用性更强，但其工作量也较大。

（3）弹性预算的功能与适用范围

弹性预算的优点体现在预算作为控制的依据和评价的标准两方面。由于它按多种业务量水平编制，为执行结果与预算的比较提供了一个动态的衡量基础，任何实际业务量都可找到相同或相近的参照物，所以弹性预算可直接作为事中控制依据和事后评价标准使用。弹性预算的缺点是相对于固定预算来说，工作量要大得多。

理论上说，所有预算都可采用弹性预算的方法。但在实际工作中，从经济的角度出发，弹性预算多用于与预算执行单位业务量有关的成本、费用、利润、资金规模等预算的编制。弹性预算对成本习性分析的要求很高，这也是弹性预算方法运用的重要前提。

2.6.2 定期预算与滚动预算

1．定期预算

定期预算是指在编制预算时以不变的会计期间（如公历年度）作为预算期的一种预算编制方法。

2．流动预算

与定期预算相对应，滚动预算则是一种不管时间如何推移，始终都使预算期保持一个固定的期间跨度、连续进行的动态预算法。

滚动预算属于改进的预算，它对传统预算的改进体现在预算和预测频率的增加，使其能够适应竞争环境的变化并对环境作出积极反应。滚动预算能够不断调整，以反映出公司不断变化的战略意图和环境要求。

（1）滚动预算的基本原理

生产经营活动是永续不断进行的，作为其控制依据的预算也应该与此相符，保持其连续性；生产经营活动也是复杂多变的，而人们对它的认识又是有限的，往往需经历由粗到细、由模糊到具体的过程，若能做到长计划、短安排，就能最大限度地克服预算的盲目性。

（2）滚动预算的划分方式

滚动预算按其预算编制和滚动的时间单位不同，可分为逐月滚动、逐季滚动和混合滚动三种方式，这最终取决于企业经营管理的实际需要。

（3）滚动预算的编制步骤

第一步，根据企业决策目标，确定分期目标，编制滚动预算；

第二步，将第一个预算期的执行结果与预算对比找出差异，分析原因；

第三步，滚动预算的预算期，一般可由企业根据经营情况确定。

滚动预算的具体编制流程见图2-8。

（4）滚动预算的功能与适用范围

滚动预算的优点：

①始终保持预算的完整性、持续性，从动态、发展的角度把握企业的未来，有利于决策者以长远的眼光安排企业的各项经营活动；

②能使各级管理人员始终对未来十二个月的生产经营活动有所考虑和规划，能及时根据预算的执行情况调整和修订近期预算，从而有利于生产经营稳定、有序地进行；

③按照近细远粗的原则，采用长计划、短安排的具体做法，使预算能够适时反映实际经营状况，与实际情况更相适应，从而增强了预算的指导作用。在具体操作时，先将第一季度按月划分，制定各月份的明细预算目标；至于其他三个季度的预算，可以只列季度的总目标，等到第一个季度即将结束时，再制定第二季度的各月预算目标；以此类推，使预算在“刚性化”季度预算目标与“柔性化”月度执行性预算目标的有机结合中滚动下去。

滚动预算的缺点：

①预算的自动延伸工作，如果是手工而非信息系统完成，工作比较耗时；

②要让管理人员确信不断调整的过程是有价值的。滚动预算强调固定期限的滚动性，但由于预算作为战略计划实现的机制与工具，必须将动态与定期预算年度内的静态进行有机结合，在这种情况下，滚动预算如何滚动就成为预算编制甚至预算控制、考评的重要议题。当然，在运用滚动预算方法时，应该避免产生另一个新的问题，即不能使公司战略和年度基本预算目标因“滚动”而“松动”。滚动预算适用于管理基础比较好的企业以及连续性强的业务或项目的预算安排。

2.6.3 增量预算与零基预算

1．增量预算

预算的编制一般是以基期各种费用的实际开支数为基础，然后对计划期间可能使这些费用项目发生变动的有关因素加以细致考虑，最终确定它们在计划期间应增减的数额，这种预算编制方法即为增量预算。增量预算是由专职人员或专职机构（一般为总部财务机构）负责编制，基层预算执行单位并不参与。除了新创建的企业单位在首次编制预算时能按业务对人力、财力、物力作较为详细的估算外，一般都是以当年实际数为基数，然后预测计划年度业务工作的增减项目等因素，确定计划年度对比当年实际的增减额。显然，增量预算无法用于新增预算项目的预算，而只能用于那些原有预算项目的预算。另一方面，即使用于原有既定项目的预算，由于预算数是在基期实际数的基础上作适当的增减调整后编制出来的，这就容易使一些企业为了减少预算编制的麻烦而在业务量没有发生多大变化时直接把基期的实际数当作预算期的预算数；而在业务量发生较大变化的时候也仅仅是按其变化情况简单地把基期的实际数调整为预算期的预算数，而非实事求是地根据预算期的实际需要、精准地编制出预算期的预算数。

2．零基预算

与增量预算相对应，零基预算即以零为基础编制预算的方法，或者说零基预算是彻底摒弃现有的既成事实，一切从零开始，对所有业务都重新开始进行详尽的审查、分析、考核，从而据以编制预算的方法。美国的维恩·刘易斯于1952年发表了《预算编制理论新解》一文，最早提出了零基预算的理论。零基预算每年从零开始，因此，这一方法需要更多的计划和时间。在零基预算的编制过程中，所有收入和费用都将被详细审查，目的是编制更精确的预算。零基预算的主要好处在于每一个与预算流程相关的工作人员，在整合已知与预期成本时，不会受到历史数据的干扰。它将促使员工在预算阶段更加认真工作，因为他们必须了解组织职能之间的相互作用。

（1）零基预算的基本原理

零基预算的核心是对预算收支以零为基点，对预算期内各项支出的必要性、合理性或者各项收入的可行性以及预算数额的大小，逐项审议决策从而予以确定的预算编制方法。

（2）零基预算编制步骤

第一步，制定预算目标。根据企业的战略和总体经营目标，分配企业各部门应完成的任务，提出各项预算项目及数额，在充分酝酿讨论的基础上，制定预算目标。

第二步，进行成本0效益分析。企业预算管理部门根据成本0效益原则，考虑有关费用发生的必要性，衡量和评价各预算项目的经济效益，区分轻重缓急，将费用排列出层次和顺序。

第三步，合理配置经济资源。对预算期内可动用的经济资源进行合理分配，从而保证重点预算项目资金的需要并兼顾到一半预算项目的资金需要，使预算期内各项生产经营活动得以均衡、协调发展。

（3）零基预算的功能与适用范围

零基预算的优点：

①不受现有费用项目限制；

②能够调动各方面降低费用的积极性；

③有助于企业未来发展；

④不会采用过去的工作方式来分析下一年份，新技术、新方式和新材料等将更有可能获得使用，企业也更有可能获得成功。美国监督委员会主席杰尔·G．斯格尔认为，零基预算是一种高级的预算形式，它将生产及服务活动按优先级排序。经理们可以采用零基预算来审核和分析方案、提议与作业，以及增强盈利能力、提高效率及降低成本的各种职能。零基预算可带来公司资源的最优配置，从而改善投入0产出关系。从实施零基预算中获益的管理人员包括生产经理、采购经理、营销主管、总经理及其他行政管理人员、工程师、研发经理、人事经理、业务调研人员、律师及经济学者。例如，营销经理可以采用零基预算来评定产品线选择、制定广告策略、评估销售人员业绩及设计和管理营销的优先级安排。应对每个销售方案按人员、产品和地域的不同进行成本0效益分析。子单位（如部门、责任中心）的目标应同公司的整体目标相一致。

零基预算最显著的缺点就是消耗时间太多，因为它是一个完全由下而上的预算方法，而且每年都需要重新设计。因此，员工需要更长的时间才能完成年度预算。其次，虽然预算取决于假设，但公司通常会使用往年的假设作为基础。如果假设不正确，那么预算也将不准确，对公司毫无帮助。当然，如果组织有时间并制定了正确的假设，那么零基预算就非常有用。零基预算一般适用于不经常发生或者预算编制基础变化较大的预算项目，如管理费用预算。

较之定期预算、固定预算、增量预算等传统的预算方法而言，滚动预算、弹性预算、零基预算则在理念和技术上都比较先进，应当成为今后预算编制中的主流方法。爱立信公司的尝试正说明了这一点。

多年来，爱立信一直在运用传统的预算方法和漫长的预算程序，即从5月份开始作计划，8月份形成初步方案，10或11月份形成正式方案，12月份将正式提交董事会。到了20世纪90年代初期，公司高级管理人员开始意识到这种传统预算方法已经不能适应快速发展的电信市场。管制在不断放松，技术创新的速度明显加快，这些变化都使管理人员不可能再运用上一年度确定的数字来进行经营管理。而且，爱立信还面对着非常强劲的竞争者000诺基亚，经营管理更需要顺势而动。解决问题的办法就是打破预算和预测的年度周期，该公司的财务总监Carl Wilhem Ros先生解释到：“我们仍然承认预算具有的价值，它可以使组织共同来关注期末的利润状况。但是如今的预算数字已经不再像10年前那样对我们（了解电信行业的发展）有指导意义了，因为形势变化太快了。”爱立信改革的第一步就是进行“滚动预测（Rolling Forecasts）”，主要是针对特定的市场，如移动电话市场，预测各项财务或非财务指标。每一季度更新滚动预测，预测期是以后的12018个月。Carl Wilhem Ros先生还说道：“我们对预算细节的关注少了，但对市场的变化关注更多了。当然，我们也会去检查财务结果，但它只是一个粗略的估计，我们不会再像以前那样投入巨大精力去衡量、分析差异了。”

爱立信公司制造部副总Lar Lindqvist认为，这种滚动方法使他获得了更多的灵活性，而且由于数字经常更新，使生产与计划管理流程有了更大的互动性，也使员工有较多的参与性，而以前一年只有一次。可以看到，爱立信对传统年度预算的改革不仅仅是预测方法上的改变，而是一种更深层次的管理观念的变革。

当然，在具体的实务中，编制不同内容的预算时，不一定强调方法上的一致性，一种预算可采用不同的方法进行编制，一种编制方法也可适用于不同的预算内容，企业应根据不同的预算内容因地制宜地选用不同的预算编制方法。表2-2对上述预算编制方法进行了比较与总结。