发票下落不明 不应认定税收损失——马某某徇私舞弊发售发票案

党建国

【案情介绍】

马某某，男，41岁，大专文化，原系某市某税务所税收管理员，因涉嫌徇私舞弊发售发票罪被取保候审。公诉机关指控，自2008年10月至2010年6月，马某某徇私舞弊，利用其保管银川某商贸公司发票领购簿的便利条件，违规办理发票领购手续，采取有意调高购票限额、虚假填报纳税申报报表、在税收征管系统对领用的定额发票进行交旧领新核销操作、假冒企业名义到银行缴纳营业税款等手段，多次违规操作，共以银川某商贸公司的名义领购定额发票合计229本， 共11450份， 票面金额总计415.5万元。 现11231份、票面金额总计406.15万元的定额发票去向不明。根据营业税税率存在5%，10%，20%不同差额计算，存在给国家造成23.21万元到69.80万余元营业税款流失的可能。公诉机关以被告人马某某构成徇私舞弊发售发票罪提起公诉。

【案件争议焦点】

1.马某某有没有违规发售发票？

2.马某某的行为有没有造成国家税款损失？

【律师辩护观点】

辩护律师认为，起诉书指控被告人犯有徇私舞弊发售发票罪，指控的主要事实不清，证据不足，定性不准，所指控的罪名不能成立。

（一）指控被告人徇私舞弊的事实不清、证据不足

起诉书指控，2008年夏天，原银川市某税务所职工张某某（2012年五六月份已去世）找到马某某，提出为其以姓王的朋友（身份不详）非法购买租赁服务业务的定额发票，马某某应允。 上述内容是公诉机关指控被告人徇私舞弊的基本事实，但该事实仅有被告人供述，没有其他任何证据加以印证。由于张某某已去世，侦查机关不能取得张某某本人的证人证言，卷内其他证据也无法证明张某某与被告人是否有相互串通购买或发售发票的相关事实。 关于张某某姓王的朋友，截至起诉时，侦查机关都没有查明是否确有此人，以及他是否有向张某某及被告人求情办理购票的事实。由于上述事实没有任何证据加以印证，因此认定被告人徇私舞弊就与法不符。《刑事诉讼法》第53条规定：“只有被告人供述，没有其他证据的，不能认定被告人有罪并处以刑罚。”因此，起诉书指控被告人徇私舞弊的事实明显不能成立。

（二）指控被告人违规发售发票的事实不能成立

首先，《刑法》第405条规定，徇私舞弊发售发票罪的前提是，税务机关的工作人员必须有违反法律、行政法规的行为，但起诉书并没有指明被告人的行为违反了哪部法律、行政法规的哪条，违规的依据不清。公诉人当庭所宣读的国家税务总局的有关文件，依法不属于法律及行政法规的范围，且与被告人的行为缺乏关联性，并不能作为认定被告人违反法律、行政法规的依据。

其次，在宁夏某有限公司涉嫌违规使用本案涉案发票的问题上，侦查机关只出具了税务机关对该公司涉嫌违规使用发票的稽查报告，并没有对该公司的相关人员进行相应调查，以查明该公司违规使用发票的来源究竟是被告人所提供，还是张某某或其他人所提供，也即该公司违规使用的发票是否为被告人所发售的事实并没有查清。

最后，票面金额总计406.15万元的定额发票去向不明，就更不应该认定被告人违规发售发票。《刑法》所规定的违规发售发票，既包括明确的发售人，也应当包括明确的领受人，二者之间必须有明确的对应关系，对被告人的定罪才能做到事实清楚。 如同行贿受贿，只有行贿人，没有受贿人的说法，在法律上根本站不住脚。 这400余万元的定额发票去向不明，说明被告人对这400余万元定额发票是否发售存在明显的重大疑问。 根据被告人的供述，这400余万元的定额发票应当是张某某将被告人所保管的银川某商贸公司发票领购簿取走后，由张某某所购买。张某某也属税务机关工作人员，其可能将这些发票发售给他人，也可能至死都没有发售。 因此，起诉书将去向不明的406.15万元的定额发票认定为徇私舞弊发售发票的范围，明显缺乏事实依据。

（三）起诉书认定被告人的行为造成国家税款损失126906.95元，没有事实和法律依据

最高人民法院《全国法院审理经济犯罪案件工作座谈会纪要》第6条：“关于渎职犯罪行为造成的公共财产重大损失的认定：其中，公共财产的重大损失，通常是指渎职行为已经造成的重大经济损失。”《最高人民法院、最高人民检察院关于办理渎职刑事案件适用法律若干问题的解释（一）》第8条规定：“本解释规定的经济损失，是指渎职犯罪或者与渎职犯罪相关的犯罪立案时已经实际造成的财产损失，包括为挽回渎职犯罪所造成损失而支付的各种开支、费用等。立案后提起公诉前持续发生的经济损失，应当一并计入渎职犯罪造成的经济损失。 债务人经法定程序被宣告破产，债务人潜逃、去向不明，或者因行为人的责任超过诉讼时效时，致使债权已经无法实现的，无法实现的债权部分应当认定为渎职犯罪的经济损失。 渎职犯罪或者与渎职犯罪相关联的犯罪立案后，犯罪分子及其亲友自行挽回的经济损失，司法机关或者犯罪分子所在单位及其上级主管部门挽回的经济损失，或者因客观原因减少的经济损失，不予扣减，但可以作为酌定从轻处罚的情节。 ” 对照上述规定， 辩护人认为， 起诉书认定由于被告人的行为导致国家税款损失126906.95元的指控并不能成立。

1.某公司违规使用的发票所导致的偷逃税款22631.95元，在侦查机关立案前就已经由该公司向某税务局补缴。 依据上述规定，在立案前已被有关机关追回的损失，不能认定为渎职犯罪所造成的损失，故该笔税款不能认定为被告人徇私舞弊发售发票所造成的损失。

2.对被告人冒名领购定额发票合计229本共11450份， 票面金额总计415.5万元，起诉书指控被告人造成国家税款损失103875元，没有事实和法律依据。

（1）虽然起诉书没有表明被告人所造成的国家税款损失是何种国家税款，但根据税务机关的相关稽查报告，该国家税款应当表述为企业所得税。

（2）《中华人民共和国发票管理办法》第3条明确规定：“本办法所称发票，是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。 ”第19条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票。”《中华人民共和国企业所得税法》第1条明确规定：“在中华人民共和国境内， 企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税”。《国家税务总局关于调整核定征收企业所得税应税所得率的通知》（国税发〔2007〕104号）中，对企业所得税的核定征收，按行业分为农、林、牧、渔业类，制造业类，批发和零售贸易业类，交通运输业类，建筑业类，饮食业类，娱乐业类及其他行业类。不同的行业类型，企业所得税的应税所得率不同。依据上述法律及税务部门的规定， 纳税人缴纳企业所得税的前提必须是已经发生了相关纳税事项并取得了收入，且不同行业缴纳企业所得税的税率不同，所缴纳的税款也不相同。 本案中，某公司违规使用发票219份，涉及企业所得税为2121.5元，该税款已在侦查机关立案前由该公司向税务机关缴纳，依法不能认定为国家税款损失。 其余11231份、票面金额总计406.15万元的定额发票去向不明，意味着该发票是流落到企业还是其他组织或者自然人手中无从查实，流落到何种经营类型的企业也无从查实，该企业是否发生了相应交易，是否使用了这些发票，使用的额度有多大更是无从查实。 另外，这些发票或许就在张某某处，压根就没有流落到社会。也就是说，起诉书所认定企业所得税的国家税款损失，并没有相关企业使用该发票造成偷漏税款的相关事实和证据，对使用涉案发票的企业适用何种应税所得率缺乏经营类型的判定依据。 公诉机关所认定的国家税款损失，纯属理论上有可能发生的损失。 而依据上述最高人民法院的多次司法解释规定，渎职犯罪所造成的损失必须是已经实际发生的损失。 如果将下落不明的发票，不能确定的且已补缴的税款“损失”强行加以认定，将来如果查实有其他单位和个人使用该发票，就有可能产生新的税收。一张发票重复产生税收，在税收法律法规的规定中根本没有依据。因此，起诉书认定损失的方法明显与事实和法律规定不符，依法不能成立。

（3）发票下落不明并不必然导致国家税款损失。《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第31条明确规定：“使用发票的单位和个人应当妥善保管发票。发生发票丢失情形时，应当于发现丢失当日当面报告税务机关，并登报声明作废。 ”当丢失的发票登报声明作废后，发票就失去了使用价值，自然也就不会产生国家税款损失的问题。本案由于税收管理人员不正确履行职责，假冒企业领购发票，导致400余万元发票下落不明，名义上的发票领受企业并没有任何法律责任和义务。 发票发售单位完全可以参照上述规定，对下落不明的400余万元的定额发票登报声明作废，而不能毫不作为。因此，发票下落不明并不会必然导致国家税款损失。

（四）关于被告人马某某行为性质的认定

尽管被告人供述其碍于同事张某某的面子为其及其王姓朋友购买发票，但上述供述并没有相应证据加以印证。现有证据所显示的内容均是被告人利用保管企业发票领购簿的职务便利，假冒企业名义购买发票。 起诉书指控的被告人徇私舞弊没有任何证据加以证明，但被告人不正确履行职责的行为客观存在。 对此种状态事实的认定方法，《最高人民法院、最高人民检察院关于办理渎职刑事案件适用法律若干问题的解释（一）》第2条第2款中作了明确规定，即“国家机关工作人员滥用职权或者玩忽职守，因不具备徇私舞弊等情形，不符合刑法分则第9章第398条至419条的规定，但依法构成第397条规定的犯罪的，以滥用职权罪或者玩忽职守罪定罪处罚”。 因此，由于认定被告人徇私舞弊的事实没有证据加以印证，该认定依法不能成立。根据对被告人行为过程的综合分析判断，被告人的行为应当属于不正确履行职责的滥用职权行为，但由于被告人滥用职权并没有造成《最高人民法院、最高人民检察院关于办理渎职刑事案件适用法律若干问题的解释（一）》第1条第2项、第8条第1款所规定的已实际发生经济损失30万元以上的犯罪标准的后果，故被告人的行为并不构成滥用职权犯罪。

综上所述，起诉书指控被告人马某某犯有徇私舞弊发售发票罪，在认定徇私舞弊、发售对象、发票流向、发票是否被使用及被何种企业或单位及个人使用等方面存在重大的事实不清、证据不足的情形，且在没有证据证明被告人具有徇私舞弊行为的情况下，认定被告人的行为构成徇私舞弊发售发票罪属于定性不准，适用法律错误。依现有证据，被告人的行为不但不构成起诉书所指控的犯罪，也不构成其他相关联的犯罪。

【审理结果】

案件在审理过程中，公诉机关以证据不足为由撤回起诉，并对案件作出撤案处理。

【办案心得】

徇私舞弊发售发票罪是刑法修订后的新型罪名，在律师执业过程中比较少见。 本案辩护律师不是税法方面的专业律师。 在接受本案委托后，律师仔细研究了我国税收方面的各项法律法规，认为本案明显事实不清、证据不足。本案是税务局先期调查并移交至人民检察院的。一般来说，税务局的税务相关知识很多、很复杂，但律师并不畏惧，在经过详尽的研究和充分的论证后，终于使本案扭转了乾坤，成功维护了被告人的合法权益。

[作者单位：宁夏综义律师事务所]