第一节 成本的概念与常见分类

一、管理会计中的成本概念

经济学、会计学及其他学科由于研究侧重点不同，对成本（cost）的定义也不尽相同。

在经济学中，成本即经济成本（economic cost）主要从稀缺资源配置角度进行界定，是指投入生产的所有资源的机会成本。它既包括企业在生产要素市场上购买或租用所需要的生产要素的实际支出（显性成本，explicit cost），也包括企业自身所拥有的且用于生产过程的那些生产要素的总价格（隐性成本，implicit cost）。其中，显性成本通常在企业账面上反映出来，而隐性成本则恰好相反。

传统的财务会计认为，成本是指企业在生产经营活动中所发生的各项耗费的货币表现。企业生产产品需要消耗生产资料和劳动力，这些耗费在成本中以货币计量，则表现为材料费用、折旧费用、工资费用等。此外，企业在销售商品及管理生产等活动中也会耗费经济资源，也应当计入成本。这些成本从财务会计核算和报告角度看通常易于预计或者计量。

在管理会计中，成本属于最基本的概念之一，而且往往被赋予和传统财务会计与成本会计截然不同的含义。管理会计认为，成本是指企业在生产经营活动中对象化的、以货币表现的、为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价。该定义特别强调成本的形成原因（目的性）和成本发生的必要性，对成本发生的时态没有进行严格的限定，它可以是过去时、现在时或将来时。这与财务会计强调的历史成本概念有较大的差异。

二、成本的几种常见分类

按不同的标志，可以把成本分成不同的类别。不同的成本分类适用于企业经营管理的不同需要。

（一）成本按经济用途分类

成本按其经济用途可以区分为生产成本（production cost）和非生产成本（non productive cost）两类。在工业制造类企业，前者也称为制造成本（manufacturing cost），后者则称为非制造成本（non-manufacturing cost）。

生产成本是指企业在产品生产过程中为制造产品发生的成本，包括直接材料（direct material）、直接人工（direct labor）和制造费用（manufacturing overhead）三种要素。其中，直接材料是指在产品生产过程中耗用的用来构成产品实体的那部分材料的成本；直接工资是指在生产过程中对材料进行直接加工使其变成产品而所耗用的人工成本；制造费用是指除直接材料和直接人工以外的所有生产成本。制造费用可以细分为：间接材料（在生产过程中发生的但不便归入某一特定产品的材料的成本，如机器设备维修耗用的材料等）、间接人工（为生产服务而不直接进行产品加工的人工成本，如维修人员、保卫人员的工资等）及其他制造费用（不属于上述两种的其他各种间接费，如厂房、机器设备折旧、维修和修理费等）。

非生产成本是指企业内除生产成本以外的成本，包括管理费用、销售费用、财务费用等。其中，管理费用（administrative expense）是指企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用；销售费用（selling expenses）是指企业在销售产品和提供劳务过程中发生的各项费用；财务费用（financing expense）指企业在生产经营过程中为筹集资金而发生的筹资费用。

成本按经济用途分类如图2-1所示。该分类主要适用于财务会计核算和报告。它有助于企业明确划分哪些成本应当计入产品成本，并随产品实体进行流转，哪些成本应当在发生后直接计入期间费用，进而计算出当期的利润，满足外部信息使用者的需求。

（二）成本按可控性分类

成本的可控性是指责任单位对其成本的发生是否可以在事先预计并落实责任、在事中施加影响以及在事后进行考核的性质。按照可控性，成本可以区分为可控成本与不可控成本两类。

从一个责任单位或部门来看，成本的发生属于这个单位或部门权责范围内，能够为这个单位或部门所预计、计量及施加影响的，称为这个单位或部门的可控成本。反之，成本的发生不属于这一单位或部门的权责范围内，不能为这个单位或部门加以控制的，称为这个单位或部门的不可控成本。应当注意，成本的可控性是有条件的，这取决于特定的单位和特定的时期以及不同层次决策问题的权力大小。

成本按可控性分类旨在明确各单位或部门的经济责任，以便评价或考核其工作业绩，促使可控成本不断降低。

（三）成本按可辨认性分类

成本的可辨认性是指成本的发生与特定的归集对象之间的关系，又称作可追踪性。成本按可辨认性可以分为直接成本和间接成本两类。

直接成本是指那些与特定的归集对象有直接的联系，能够明确判断其归宿的成本。间接成本是指那些与特定的归集对象无直接的联系或无法追踪其归宿的成本。

成本按可辨认性分类有助于保证产品成本计算的准确性。正确的划分直接成本和间接成本是准确计算产品成本的重要条件。

（四）成本按可盘存性分类

成本的可盘存性是指一定期间内发生的成本是否计入产品成本，并作为资产结转下期。按照可盘存性，一定期间内发生的成本可分为产品成本和期间成本两类。

产品成本是指与产品的生产有着直接联系的成本，以产品为归属对象，随产品的流动而流动。期间成本是指和企业生产经营活动持续期的长短成比例的成本，以期间为归属对象，不随产品流动。

成本按可盘存性分类，在于指导企业准确进行存货估计，正确计算损益。

（五）成本按实际发生的时态分类

成本按实际发生的时态可以分为历史成本和未来成本两类。

历史成本是指以前时期已经发生的或本期刚刚发生过的成本，即财务会计中的实际成本。未来成本是指在产品生产前预先测算的成本，又称预计成本，例如估算成本、计划成本、预算成本、标准成本等。未来成本实际上是一种成本目标和控制标准。

成本按实际发生的时态分类有助于合理组织事前成本决策、事中成本控制和事后成本计算、分析和考核。

（六）成本按核算目标分类

成本按核算目标的不同可以分为业务成本、责任成本和质量成本三大类。

业务成本是指企业为生产或完成一定业务量而发生的全部成本。从这个意义上说，可以把业务成本看成以产品为中心、以其开支范围为半径所有成本的集合。责任成本是指各责任中心当期发生的各项可控成本之和，它以责任中心为对象归集生产或经营管理的耗费，归集的原则是“谁负责、谁承担”。质量成本是指企业为保持或提高产品质量所支出的一切费用以及因产品质量未达到规定水平所产生的一切损失。

成本按核算目标分类有助于企业做好成本核算、加强成本的责任管理，提高产品质量。